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根据《增值税会计处理规定》(财会〔2016〕22号印发)第二条第(十)款的规定:
「 小微企业在取得销售收入时,应当按照税法的规定计算应交增值税,并确认为应交税费,在达到增值税制度规定的免征增值税条件时,将有关应交增值税转入当期损益。」
根据财税〔2014〕71号、财税〔2015〕96号〕、财税〔2016〕36号、国家税务总局公告2014年第57号、2016年第23号等税收政策的规定:
在我国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物,销售服务、无形资产或者不动产的增值税小规模纳税人,2017年12月31日前,月销售额2万元(含本数)至3万元(按季纳税9万元)的单位和个人,暂免征收增值税。
增值税小规模纳税人应分别核算销售货物,提供加工、修理修配劳务和销售服务、无形资产的销售额,可分别享受小微企业暂免征收增值税优惠政策。
从实务操作的角度看,小规模纳税人申报缴纳增值税是按季度进行的,而会计核算要遵循及时性原则,发生交易或事项应及时进行账务处理。这就出现了一个时间上的差异,即,取得销售收入时,无法判断本季度销售额是否符合免税的标准,只有等到纳税申报期时才知道。
根据财会〔2016〕22号文的规定,小规模纳税人取得收入且发生纳税义务时,应先按照征收率对收入进行价税分离:
借:银行存款等
贷:主营业务收入
应交税费—应交增值税
季度终了,纳税申报时,如果纳税人本季度销售额符合小微企业免征增值税条件,再将已经计提的「 应交税费—应交增值税」转入当期损益。
那么,这个当期损益应当计入哪一个会计科目呢?笔者认为,「主营业务收入」和「营业外收入」都符合会计制度的规定。但从有利于纳税人的角度(考虑企业所得税扣除基数)看,以「主营业务收入」科目为宜。
借:应交税费—应交增值税
贷:主营业务收入
毕竟,这个应交增值税当初也是从主营业务收入中剥离出来的,现在免征了,就再还原回去好了。